Freepik
W świecie podatków pojęcie „podmioty powiązane” wraca jak bumerang. Jeśli prowadzisz biznes w grupie kapitałowej, masz wspólników za granicą albo zarządzasz kilkoma spółkami jednocześnie, przepisy o cenach transferowych prawdopodobnie dotyczą także ciebie. Problem w tym, że definicje w ustawach są rozbudowane, a granica „powiązania” bywa zaskakująco cienka.
Poniżej znajdziesz uporządkowane wyjaśnienie, kogo ustawodawca uważa za podmioty powiązane, kiedy powstają obowiązki dokumentacyjne oraz na co uważać, żeby nie przeoczyć relacji, która dla fiskusa ma znaczenie.
Zanim zagłębimy się w szczegóły definicji, warto uchwycić ogólny sens przepisów o cenach transferowych. Ceny transferowe to warunki (w szczególności ceny) stosowane w transakcjach między podmiotami, które są ze sobą powiązane. Chodzi zarówno o transakcje towarowe, jak i:
świadczenie usług,
udzielanie pożyczek,
licencje i opłaty za know-how,
refakturowanie kosztów,
rozliczenia w ramach cash poolingu,
transakcje finansowe i restrukturyzacje.
Ustawodawca zakłada, że podmioty powiązane mogą kształtować warunki transakcji inaczej niż niezależni kontrahenci. Dlatego przepisy wymagają, aby ceny stosowane w takich relacjach odpowiadały warunkom rynkowym, czyli takim, jakie przyjęłyby podmioty niepowiązane działające na porównywalnym rynku i w podobnych okolicznościach.
Z tego powodu kluczowe jest ustalenie, czy kontrahent jest podmiotem powiązanym. Jeśli tak – mogą pojawić się obowiązki:
sporządzenia dokumentacji cen transferowych,
przygotowania analizy porównawczej,
złożenia informacji TPR,
dochowania należytej staranności przy ustalaniu warunków transakcji.
Definicja podmiotów powiązanych znajduje się zarówno w ustawie o CIT, jak i w ustawie o PIT. Choć brzmienie przepisów jest rozbudowane, da się je sprowadzić do kilku głównych kategorii powiązań: kapitałowych, osobowych, rodzinnych i wynikających z faktycznego wpływu na decyzje gospodarcze.
Najbardziej oczywiste są powiązania kapitałowe. Za podmioty powiązane uznaje się co do zasady sytuacje, w których:
jeden podmiot posiada bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:
- udziałów (akcji) w kapitale,
- praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających,
- udziału w zysku,
ten sam podmiot (np. osoba fizyczna lub spółka-matka) posiada co najmniej 25% udziałów lub praw głosu w dwóch różnych podmiotach.
W praktyce oznacza to, że:
spółka-matka i jej spółka-córka są podmiotami powiązanymi,
spółki-sióstr, które mają tego samego właściciela z udziałem co najmniej 25%, również są powiązane,
powiązanie istnieje także wtedy, gdy udział jest pośredni – np. poprzez kilka poziomów spółek pośrednich.
Warto pamiętać, że próg 25% dotyczy także łącznego udziału kilku podmiotów działających wspólnie, jeżeli mogą one w praktyce wywierać istotny wpływ na decyzje gospodarcze.
Drugą dużą grupę stanowią powiązania osobowe. Ustawodawca uznaje za powiązane podmioty, między którymi występuje:
udział tej samej osoby fizycznej w zarządzaniu lub kontroli,
prawo do powoływania lub odwoływania większości członków zarządu, rady nadzorczej lub innego organu,
sytuacja, w której osoba fizyczna pełni kluczowe funkcje w kilku podmiotach jednocześnie.
Przykładowo, powiązanie osobowe może powstać, gdy:
ta sama osoba jest prezesem zarządu w dwóch spółkach,
członek zarządu jednej spółki jest jednocześnie większościowym wspólnikiem innej spółki,
jeden podmiot ma prawo wyznaczać większość członków zarządu innego podmiotu.
Takie relacje często są niedostrzegane w mniejszych biznesach rodzinnych, gdzie „wszyscy wszystko wiedzą”, ale w oczach organów podatkowych mają one duże znaczenie.
W przepisach pojawia się także kategoria powiązań rodzinnych. Za podmioty powiązane uważa się relacje, w których osoby fizyczne są ze sobą spokrewnione lub spowinowacone w określonym stopniu. Ustawy wskazują m.in. na:
małżonków,
krewnych do określonego stopnia (np. rodzice, dzieci, rodzeństwo),
powinowatych w podobnym zakresie.
Jeśli więc:
małżonkowie prowadzą dwie odrębne spółki,
rodzice prowadzą spółkę z o.o., a dzieci – spółkę komandytową,
rodzeństwo zarządza odrębnymi podmiotami gospodarczymi, które ze sobą handlują,
to w wielu przypadkach organy podatkowe uznają takie podmioty za powiązane. Konsekwencją może być konieczność weryfikacji, czy warunki współpracy są rynkowe.
Ustawodawca nie ogranicza się wyłącznie do formalnych udziałów czy funkcji. W przepisach pojawia się także pojęcie „istotnego wpływu” na decyzje gospodarcze podmiotu. Może on wynikać np. z:
umów inwestycyjnych lub wspólników,
szczególnych uprawnień przyznanych w umowie spółki,
dominującej pozycji kontraktowej (np. jeden kluczowy odbiorca narzuca warunki).
To podejście ma charakter „antyabuzywny” – ma zapobiegać sytuacjom, w których ktoś formalnie nie przekracza progu 25%, ale de facto kontroluje spółkę i wpływa na jej decyzje.
W efekcie nawet przy niższych udziałach lub przy rozproszonym akcjonariacie może pojawić się powiązanie, jeśli jeden z podmiotów ma realną możliwość kształtowania strategii gospodarowania drugim.
Nie każda relacja między powiązanymi podmiotami automatycznie rodzi obowiązek przygotowania dokumentacji cen transferowych. Kluczowe są:
poziom powiązania (kapitałowy, osobowy, rodzinny, faktyczny wpływ),
rodzaj i wartość transakcji,
próg dokumentacyjny określony w przepisach.
Przepisy mówią o tzw. transakcjach kontrolowanych. To wszelkie działania o charakterze gospodarczym, których warunki są ustalane lub narzucane w wyniku powiązań. Mogą to być m.in.:
dostawy towarów i surowców,
usługi (zarządcze, marketingowe, IT, logistyczne),
udzielanie finansowania (pożyczki, kredyty, obligacje),
udostępnianie znaków towarowych, know-how, licencji,
umowy o podziale kosztów (cost sharing),
transakcje restrukturyzacyjne (np. przeniesienie funkcji, aktywów, ryzyk).
Jeżeli takie transakcje przekroczą określone w ustawie progi wartościowe w danym roku podatkowym, pojawia się obowiązek sporządzenia dokumentacji. Progi różnią się w zależności od rodzaju transakcji (np. inne dla towarów, inne dla finansowania), a ustawodawca okresowo je aktualizuje, więc warto je śledzić na bieżąco.
W praktyce przedsiębiorcy często przeoczają niektóre powiązania. Do najczęstszych błędów należą:
ignorowanie powiązań pośrednich: skupianie się tylko na bezpośrednich udziałach, bez analizy całej struktury grupy,
pomijanie funkcji osób fizycznych: brak weryfikacji, w ilu spółkach dana osoba zasiada w zarządzie lub radzie nadzorczej,
niedocenianie relacji rodzinnych: traktowanie firm członków rodziny jako zupełnie niezależnych,
brak analizy umów inwestycyjnych: nieprzeglądanie szczególnych uprawnień, które mogą dawać istotny wpływ na decyzje spółki.
Każda z tych sytuacji może prowadzić do błędnej oceny, że przepisy o cenach transferowych nie mają zastosowania, podczas gdy organ podatkowy może uznać inaczej.
Sama lektura przepisów to za mało, jeśli nie przełożysz ich na swoją rzeczywistość biznesową. Warto wdrożyć kilka prostych kroków, które ułatwią kontrolę nad relacjami w grupie i poza nią.
Dobrym punktem wyjścia jest stworzenie aktualnej „mapy” powiązań:
wyszczególnij wszystkie spółki, w których:
- posiadasz udziały,
- zasiadasz w organach,
- masz prawo powoływać lub odwoływać członków organów,
zaznacz poziom udziałów (bezpośredni i pośredni),
uwzględnij spółki, w których zaangażowani są członkowie najbliższej rodziny.
Taka mapa pozwala szybko ocenić, gdzie powstają relacje podmiotów powiązanych i które transakcje wymagają szczególnej uwagi.
Następnie warto zebrać informacje o wszystkich istotnych transakcjach z podmiotami z mapy, w szczególności:
sprzedaż i zakup towarów,
świadczenie usług,
rozliczenia finansowe,
korzystanie z praw własności intelektualnej,
rozliczenia w ramach grupy (np. usługi centralne, back office).
Dobrą praktyką jest przypisanie każdej transakcji do konkretnej kategorii i oszacowanie jej wartości rocznej. To ułatwia weryfikację, czy progi dokumentacyjne zostały przekroczone.
Jeżeli dana transakcja kontrolowana przekracza próg, trzeba sprawdzić, czy jej warunki odpowiadają zasadzie ceny rynkowej. Wymaga to:
wyboru odpowiedniej metody weryfikacji,
zebrania danych porównawczych (np. ofert rynkowych, danych finansowych porównywalnych podmiotów),
udokumentowania przyjętych założeń.
Na pierwszy rzut oka przepisy o podmiotach powiązanych mogą wydawać się czysto formalne. W rzeczywistości to one wyznaczają granicę między zwykłą transakcją handlową a transakcją kontrolowaną, która podlega szczególnym zasadom.
Prawidłowa identyfikacja podmiotów powiązanych:
pozwala zawczasu wychwycić transakcje wymagające dokumentacji,
zmniejsza ryzyko doszacowania dochodu przez organ podatkowy,
ułatwia uporządkowanie relacji w grupie i ich przejrzyste opisanie,
buduje bezpieczeństwo podatkowe zarządu i wspólników.
Z kolei pominięcie choćby jednego powiązanego podmiotu może skutkować:
uznaniem, że dokumentacja jest niekompletna,
nałożeniem sankcji podatkowych i karnych skarbowych,
kwestionowaniem rynkowego charakteru całej transakcji.
Dlatego warto traktować temat podmiotów powiązanych nie jako dodatkowy obowiązek, lecz jako element świadomego zarządzania ryzykiem podatkowym w firmie. Im wcześniej zidentyfikujesz powiązania i związane z nimi transakcje, tym łatwiej będzie zadbać o zgodność z przepisami o cenach transferowych i uniknąć nieprzyjemnych niespodzianek podczas kontroli.
